Источник публикации 5 страница

(a) в результате данной операции или прочего события не признается никаких доходов или расходов ни в отношении сохраненного, ни в отношении переданного компонента;

(b) поступления, полученные (или уплаченные) в результате передачи актива (или обязательства), учитываются как полученный (или предоставленный) заем; и

(c) отдельное представление переданного компонента в отчете о финансовом положении или предоставление пояснительной информации необходимо для отражения того факта, что организация больше не имеет прав или обязанностей, возникающих в связи с переданным компонентом. Аналогично может потребоваться предоставление информации о доходах или расходах, возникающих в связи с переданным компонентом после его передачи.

5.33 Одним из случаев, в которых могут возникать вопросы в отношении прекращения признания, является случай, когда договор модифицируется таким образом, что происходит сокращение или прекращение существующих прав или обязанностей. При решении вопроса о том, каким образом учитывать модификации договора, необходимо проанализировать, какая единица учета предоставит пользователям финансовой отчетности наиболее полезную информацию об активах и обязательствах, сохраненных после модификации, и о том, каким образом модификация изменила активы и обязательства организации:

(a) если модификация договора только прекращает существующие права или обязанности, то при решении вопроса о том, следует ли прекращать признание таких прав и обязанностей, учитываются положения пунктов 5.26 - 5.32;

(b) если модификация договора только добавляет новые права или обязанности, необходимо определить, учитывать ли данные добавленные права или обязанности как отдельный актив или обязательство или же как часть той же единицы учета, которую составляют существующие права и обязанности (см. пункты 4.48 - 4.55); и

(c) если модификация договора одновременно прекращает существующие права или обязанности и добавляет новые права или обязанности, необходимо рассмотреть как отдельный, так и совокупный эффект такой модификации. В некоторых таких случаях договор модифицируется до такой степени, что в сущности в результате такой модификации старый актив или обязательство заменяются на новый актив или обязательство. В случае такой масштабной модификации возможно, что организации необходимо будет прекратить признание первоначального актива или обязательства и признать новый актив или обязательство.

ГЛАВА 6. ОЦЕНКА

Введение

6.1 Элементы, признаваемые в финансовой отчетности, представляются в денежном выражении. Для этого необходимо выбрать соответствующую базу оценки. База оценки является установленной характеристикой оцениваемой статьи, например историческая стоимость, справедливая стоимость или стоимость исполнения. Применение базы оценки к активу или обязательству определяет величину данного актива или обязательства и связанных с ними доходов и расходов.

6.2 Принимая во внимание качественные характеристики полезной финансовой информации и ограничение в отношении затрат, вероятнее всего, что для разных активов, обязательств, доходов и расходов будут выбраны разные базы оценки.

6.3 Возможно, что в тот или иной стандарт необходимо будет включить описание того, каким образом следует применять базу оценки, предусмотренную этим стандартом. Такое описание может включать следующее:

(a) указание методов, которые могут или должны использоваться для расчетной оценки величины, соответствующей конкретной базе оценки;

(b) указание упрощенного подхода к оценке, который, скорее всего, обеспечит предоставление информации, аналогичной той, которая предоставляется при использовании предпочтительной базы оценки; или

(c) объяснение того, как изменять базу оценки, например, путем исключения из стоимости исполнения обязательства эффекта, связанного с возможным невыполнением организацией этого обязательства (собственный кредитный риск).

Базы оценки

Историческая стоимость

6.4 Оценка по исторической стоимости предоставляет информацию в денежном измерении об активах, обязательствах и связанных с ними доходах и расходах с использованием информации, полученной, по крайней мере частично, из цены операции или иного события, в результате которых они возникли. В отличие от текущей стоимости историческая стоимость не отражает изменения в стоимости, за исключением случаев, когда такие изменения обусловлены обесценением актива или тем, что обязательство становится обременительным (см. пункты 6.7(c) и 6.8(b)).

6.5 Исторической стоимостью актива на момент его приобретения или создания является величина затрат, понесенных при приобретении или создании этого актива, которая включает возмещение, уплаченное с целью приобретения или создания этого актива, плюс затраты по сделке. Исторической стоимостью обязательства на момент его возникновения является величина возмещения, полученного за принятие на себя этого обязательства, минус затраты по сделке.

6.6 При приобретении или создании актива или возникновении или принятии на себя обязательства в результате события, которое не является операцией на рыночных условиях (см. пункт 6.80), может оказаться невозможно определить первоначальную стоимость либо первоначальная стоимость может не предоставлять уместную информацию об этом активе или обязательстве. В некоторых подобных случаях при первоначальном признании этого актива или обязательства используется текущая стоимость в качестве условной первоначальной стоимости и такая условная первоначальная стоимость затем используется как отправная точка для последующей оценки по исторической стоимости.

6.7 Историческая стоимость актива обновляется с течением времени для отражения, если применимо:

(a) потребления части или всего экономического ресурса, который образует данный актив (амортизация основных средств или нематериальных активов);

(b) полученных выплат, которые погашают часть актива или весь актив целиком;

(c) влияния событий, в результате которых часть или вся историческая стоимость актива перестает быть возмещаемой (обесценение); и

(d) начисления процентов для отражения компонента финансирования, относящегося к активу.

6.8 Историческая стоимость обязательства обновляется с течением времени для отражения, если применимо:

(a) частичного или полного исполнения обязательства, например, за счет осуществления выплат, которые частично или полностью погашают данное обязательство, или за счет исполнения обязанности поставить товары;

(b) влияния событий, которые до такой степени повышают стоимость обязанности передать экономические ресурсы, необходимые для исполнения обязательства, что обязательство становится обременительным. Обязательство является обременительным, если его историческая стоимость более не является достаточной для отражения обязанности по исполнению этого обязательства; и

6.9 Одним из способов применения базы оценки по исторической стоимости в отношении финансовых активов и финансовых обязательств является их оценка по амортизированной стоимости. Амортизированная стоимость финансового актива или финансового обязательства отражает расчетную оценку будущих денежных потоков, дисконтированных с использованием ставки, определенной на момент первоначального признания. В случае инструментов с переменной процентной ставкой ставка дисконтирования обновляется для отражения изменений данной переменной ставки. Амортизированная стоимость финансового актива или финансового обязательства обновляется с течением времени для отражения изменений, имеющих место после первоначального признания, таких как начисление процентов, обесценение финансового актива и поступления или выплаты денежных средств.

Текущая стоимость

6.10 Оценка по текущей стоимости предоставляет информацию в денежном измерении об активах, обязательствах и связанных с ними доходах и расходах с использованием обновленной информации для отражения условий, существующих на дату оценки. Вследствие такого обновления текущая стоимость активов и обязательств отражает произошедшие с момента предыдущей даты оценки изменения в расчетных оценках денежных потоков и прочих факторов, включенных в данную текущую стоимость (см. пункты 6.14 - 6.15 и 6.20). В отличие от исторической стоимости текущая стоимость актива или обязательства не формируется, даже частично, на основе цены операции или иного события, которые привели к возникновению этого актива или обязательства.

6.11 Базы оценки на основе текущей стоимости включают:

(a) справедливую стоимость (см. пункты 6.12 - 6.16);

(b) ценность использования применительно к активам и стоимость исполнения применительно к обязательствам (см. пункты 6.17 - 6.20); и

Справедливая стоимость

6.12 Справедливая стоимость - это цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки.

6.13 Справедливая стоимость отражает позицию участников рынка - участников на рынке, к которому у организации имеется доступ. Актив или обязательство оцениваются с использованием тех же допущений, которые использовали бы участники рынка при определении цены данного актива или обязательства, если эти участники рынка будут действовать в соответствии с собственными лучшими экономическими интересами.

6.14 В некоторых случаях справедливую стоимость можно определить непосредственно, исходя из наблюдаемых цен на активном рынке. В других случаях справедливая стоимость определяется косвенно с использованием методов оценки, например методов оценки, основанных на денежных потоках (см. пункты 6.91 - 6.95), отражающих все следующие факторы:

(a) расчетную оценку будущих денежных потоков;

(b) возможную вариативность расчетной величины или сроков возникновения будущих денежных потоков по оцениваемому активу или обязательству, обусловленную присущей денежным потокам неопределенностью;

(d) цену за принятие на себя неопределенности, присущей денежным потокам (то есть премию за риск или дисконт за риск). Цена за принятие на себя неопределенности зависит от степени такой неопределенности. Она также отражает тот факт, что инвесторы, как правило, будут платить меньше за актив (и обычно требовать больше за принятие на себя обязательства), денежные потоки по которому являются неопределенными, чем за актив (или обязательство), денежные потоки по которому являются определенными;

(e) прочие факторы, например ликвидность, если участники рынка принимали бы во внимание эти факторы в сложившихся обстоятельствах.

6.15 Факторы, упомянутые в пунктах 6.14(b) и 6.14(d), содержат возможность того, что контрагент может не исполнить свое обязательство перед организацией (кредитный риск) или что организация может не исполнить свое обязательство (собственный кредитный риск).

6.16 Поскольку справедливая стоимость не является, даже частично, производной от цены операции или иного события, в результате которых возникли актив или обязательство, справедливая стоимость не увеличивается на величину затрат по сделке, понесенных при приобретении актива, и не уменьшается на величину затрат по сделке, понесенных при принятии на себя обязательства. Кроме того, справедливая стоимость не отражает затраты по сделке, которые были бы понесены при конечном выбытии актива или передаче или погашении обязательства.

Ценность использования и стоимость исполнения

6.17 Ценность использования - это приведенная стоимость денежных потоков или других экономических выгод, которые организация ожидает получить в результате использования актива и его конечного выбытия. Стоимость исполнения - это приведенная стоимость денежных средств или других экономических ресурсов, которые, как ожидает организация, она должна будет передать в счет исполнения своего обязательства. Такие суммы денежных средств или других экономических ресурсов включают не только суммы, подлежащие передаче контрагенту по обязательству, но и суммы, которые, как ожидает организация, она будет обязана передать другим сторонам с целью обеспечения исполнения своего обязательства.

6.18 Поскольку понятия ценность использования и стоимость исполнения основаны на будущих денежных потоках, они не включают затраты по сделке, понесенные при приобретении актива или принятии обязательства. Однако ценность использования и стоимость исполнения включают приведенную стоимость всех затрат по сделке, которые организация ожидает понести при конечном выбытии актива или при исполнении обязательства.

6.19 Ценность использования и стоимость исполнения основаны на допущениях, специфичных для организации, а не на допущениях, принятых участниками рынка. На практике возможны незначительные различия между допущениями, которые были бы использованы участниками рынка, и допущениями, используемыми самой организацией.

6.20 Ценность использования и стоимость исполнения не могут являться напрямую наблюдаемыми, и они определяются с использованием методов оценки, основанных на денежных потоках (см. пункты 6.91 - 6.95). Ценность использования и стоимость исполнения отражают те же факторы, которые указаны в пункте 6.14 в отношении справедливой стоимости, но с позиций, специфичных для организации, а не с позиций участника рынка.

Текущая стоимость замещения

6.21 Текущая стоимость замещения актива - это стоимость эквивалентного актива на дату оценки, состоящая из суммы возмещения, которое было бы уплачено на дату оценки, и затрат по сделке, которые были бы понесены на эту дату. Текущая стоимость замещения обязательства - это возмещение, которое было бы получено за эквивалентное обязательство на дату оценки, за вычетом затрат по сделке, которые были бы понесены на эту дату. Текущая стоимость замещения, как и историческая стоимость, является "стоимостью входа": она отражает цены на рынке, на котором организация приобрела бы актив или приняла бы на себя обязательство. Таким образом, данная величина отличается от справедливой стоимости, ценности использования и стоимости исполнения, которые представляют собой "стоимость выхода". Однако в отличие от исторической стоимости, текущая стоимость замещения отражает условия, существующие на дату оценки.

6.22 В некоторых случаях текущую стоимость замещения невозможно определить напрямую с использованием наблюдаемых цен на активном рынке и она определяется косвенно с использованием других средств. Например, если цены доступны только для новых активов, то текущую стоимость замещения подержанного актива, возможно, нужно будет рассчитать путем корректировки текущей цены нового актива, чтобы учесть реальный возраст и состояние актива, удерживаемого организацией.

Информация, которую обеспечивает та или иная база оценки

6.23 При выборе базы оценки важно учитывать характер информации, которая будет предоставлена в результате использования данной базы оценки как в отчете о финансовом положении, так и в отчете (отчетах) о финансовых результатах. В таблице 6.1 представлена сводная информация, которая более подробно рассматривается в пунктах 6.24 - 6.42.

Историческая стоимость

6.24 Информация, предоставляемая в результате оценки актива или обязательства по исторической стоимости, может быть уместной для пользователей финансовой отчетности, поскольку историческая стоимость использует информацию, полученную, по крайней мере частично, из цены операции или иного события, которые привели к возникновению этого актива или обязательства.

6.25 Если организация приобрела актив в рамках недавно совершенной сделки на рыночных условиях, она в обычной ситуации ожидает поступления экономических выгод от этого актива, достаточных по крайней мере для возмещения стоимости данного актива. Аналогично, если организация приняла на себя обязательство в рамках недавно совершенной сделки на рыночных условиях, она ожидает, что стоимость обязанности передать экономический ресурс для исполнения этого обязательства обычно не будет превышать величины полученного возмещения за вычетом затрат по сделке. Таким образом, оценка актива или обязательства по исторической стоимости в таких случаях предоставляет уместную информацию об активе или обязательстве, а также о цене операции, в результате которой возникли данный актив или обязательство.

6.26 Поскольку историческая стоимость уменьшается для отражения потребления актива и его обесценения, сумма, которую организация ожидает возместить по активу, оцениваемому по исторической стоимости, будет равна по крайней мере его балансовой стоимости. Аналогично, поскольку историческая стоимость обязательства увеличивается, если это обязательство становится обременительным, стоимость обязанности передать экономические ресурсы, необходимые для исполнения обязательства, не будет превышать балансовой стоимости данного обязательства.

6.27 Если актив, кроме финансового актива, оценивается по исторической стоимости, потребление или продажа этого актива целиком или его части приводят к возникновению расходов, которые оцениваются в сумме, равной исторической стоимости актива или той части актива, которая была потреблена или продана.

6.28 Расходы, возникающие в результате продажи актива, признаются одновременно с признанием в качестве доходов возмещения, полученного в результате такой продажи. Разница между доходами и расходами представляет собой маржу от продажи. Расходы, возникающие в результате потребления актива, можно сопоставить с соответствующими доходами для предоставления информации о марже.

6.29 Аналогично, если организация приняла на себя обязательство, не являющееся финансовым обязательством, в обмен на возмещение и данное обязательство оценивается по исторической стоимости, исполнение всего или части обязательства приводит к возникновению доходов, которые оцениваются в сумме, равной величине полученного возмещения за исполненную часть обязательства. Разница между этими доходами и расходами, возникшими в результате исполнения обязательства, представляет собой маржу от исполнения.

6.30 Информация о стоимости проданных или потребленных активов, включая товары и услуги, потребляемые незамедлительно (см. пункт 4.8), и о величине полученного возмещения может иметь прогнозную ценность. Такая информация может использоваться в качестве исходных данных при прогнозировании будущей маржи от продажи товаров (включая товары, не удерживаемые организацией в настоящее время) и оказания услуг в будущем и, следовательно, для оценки перспектив организации в отношении будущих чистых поступлений денежных средств. Чтобы оценить перспективы организации в отношении будущих денежных потоков, пользователи финансовой отчетности часто уделяют большое внимание способности организации генерировать будущие прибыли на протяжении многих периодов, а не только способности генерировать прибыли от уже имеющихся товаров. Доходы и расходы, оцениваемые по исторической стоимости, могут также иметь подтверждающую ценность, поскольку они предоставляют пользователям финансовой отчетности свидетельства в отношении ранее сделанных прогнозов, касающихся денежных потоков или маржи. Информация о стоимости проданных или потребленных активов может также помочь при оценке того, насколько рационально и эффективно руководство организации выполнило свои обязанности по использованию экономических ресурсов организации.

6.31 По тем же причинам информация о процентах, начисленных в отношении активов или обязательств, оцениваемых по амортизированной стоимости, может иметь прогнозную и подтверждающую ценность.

Текущая стоимость

Справедливая стоимость

6.32 Информация, предоставляемая в результате оценки активов и обязательств по справедливой стоимости, может иметь прогнозную ценность, поскольку справедливая стоимость отражает текущие ожидания участников рынка относительно сумм, сроков возникновения и неопределенности будущих денежных потоков. Данные ожидания оцениваются таким образом, чтобы отразить текущие предпочтения участников рынка в отношении рисков. Такая информация также может иметь подтверждающую ценность за счет предоставления свидетельств о ранее сделанных оценках.

6.33 Информация о доходах и расходах, отражающая текущие ожидания участников рынка, может иметь некоторую прогнозную ценность, поскольку такая информация о доходах и расходах может использоваться в качестве исходных данных при прогнозировании будущих доходов и расходов. Такая информация о доходах и расходах также может быть полезной при оценке того, насколько рационально и эффективно руководство организации выполнило свои обязанности по использованию экономических ресурсов организации.

6.34 Изменение справедливой стоимости актива или обязательства может быть обусловлено различными факторами, упомянутыми в пункте 6.14. Когда такие факторы обладают различными характеристиками, определение по отдельности доходов и расходов, обусловленных данными факторами, может предоставить полезную информацию пользователям финансовой отчетности (см. пункт 7.14(b)).

6.35 Если организация приобрела актив на одном рынке и определяет его справедливую стоимость с использованием цен на другом рынке (том рынке, на котором организация намеревается продать актив), разница цен на этих двух рынках признается в качестве доходов, когда справедливая стоимость определяется впервые.

6.36 Продажа актива или передача обязательства, как правило, будут предусматривать возмещение в сумме, равной справедливой стоимости этого актива или обязательства, если сделка совершается на рынке, цены которого использовались при оценке данной справедливой стоимости. В таких случаях, если актив или обязательство оцениваются по справедливой стоимости, чистый доход или чистый расход, возникающие в момент продажи или передачи, как правило, будут небольшими, за исключением случаев, когда затраты по сделке являются значительными.

Ценность использования и стоимость исполнения

6.37 Ценность использования предоставляет информацию о приведенной стоимости расчетных денежных потоков, возникающих в результате использования актива и его окончательного выбытия. Данная информация может иметь прогнозную ценность, поскольку она может использоваться при оценке перспектив будущих чистых поступлений денежных средств.

6.38 Стоимость исполнения предоставляет информацию о приведенной стоимости расчетных денежных потоков, необходимых для исполнения обязательства. Следовательно, стоимость исполнения может иметь прогнозную ценность, особенно если обязательство будет исполнено, а не передано или погашено в результате переговоров.

6.39 Пересмотренная расчетная оценка ценности использования или стоимости исполнения вместе с информацией о расчетной оценке величины, сроков и неопределенности возникновения будущих денежных потоков также может иметь подтверждающую ценность, поскольку такая информация предоставляет свидетельства в отношении ранее сделанных оценок ценности использования или стоимости исполнения.

Текущая стоимость замещения

6.40 Информация об активах и обязательствах, оцениваемых по текущей стоимости замещения, может быть уместной, поскольку текущая стоимость замещения отражает цену, по которой можно было бы приобрести или создать аналогичный актив на дату оценки, или возмещение, которое было бы получено за принятие на себя аналогичного обязательства.

6.41 Как и историческая стоимость, текущая стоимость замещения предоставляет информацию о стоимости потребленного актива или о доходах, полученных в результате исполнения обязательства. Данная информация может быть использована для расчета текущей маржи, а также в качестве исходных данных для прогнозирования будущей маржи. В отличие от исторической стоимости, текущая стоимость замещения отражает цены, существующие в момент потребления актива или исполнения обязательства. В случае значительного изменения цен информация о марже, основанная на показателях текущей стоимости замещения, может быть более полезной для прогнозирования будущей маржи, чем информация, основанная на исторической стоимости.

6.42 Чтобы отразить текущую стоимость замещения потребленной части актива (или текущий доход от исполненной части обязательства), необходимо разделить изменение балансовой стоимости в отчетном периоде на изменение текущей стоимости замещения потребленной части актива (или текущего дохода от исполненной части обязательства) и влияние изменения цен. Влияние изменения цен иногда называют "доходом от владения" или "убытком от владения".

Таблица 6.1. Информация, предоставляемая в результате использования определенной базы оценки

Активы

Отчет о финансовом положении
	Историческая стоимость	Справедливая стоимость (допущения участников рынка)	Ценность использования (допущения, специфичные для организации) <a>	Текущая стоимость замещения
Балансовая стоимость	Историческая стоимость (включая затраты по сделке), в той мере, в которой она не была потреблена или получена и при этом является возмещаемой.	Цена, которая была бы получена при продаже актива (без вычета затрат по сделке, связанных с выбытием).	Приведенная стоимость будущих денежных потоков от использования актива и его конечного выбытия (после вычета приведенной стоимости затрат по сделке, связанных с выбытием).	Текущая стоимость замещения (включая затраты по сделке), в той мере, в которой она не была потреблена или получена и при этом является возмещаемой.
	(Включает проценты, начисленные на компонент финансирования.)
Отчет (отчеты) о финансовых результатах
Событие	Историческая стоимость	Справедливая стоимость (допущения участников рынка)	Ценность использования (допущения, специфичные для организации)	Текущая стоимость замещения
Первоначальное признание <b>	-	Разница между уплаченным возмещением и справедливой стоимостью приобретенного актива <c>.	Разница между уплаченным возмещением и ценностью использования приобретенного актива.	-
		Затраты по сделке, связанные с приобретением актива.	Затраты по сделке, связанные с приобретением актива.
Продажа или потребление актива <d>, <e>	Расходы, равные исторической стоимости проданного или потребленного актива.	Расходы, равные справедливой стоимости проданного или потребленного актива.	Расходы, равные ценности использования проданного или потребленного актива.	Расходы, равные текущей стоимости замещения проданного или потребленного актива.
	Полученные доходы.	Полученные доходы.	Полученные доходы.	Полученные доходы.
	(Могут представляться на валовой основе или нетто-основе.)	(Могут представляться на валовой основе или нетто-основе.)	(Могут представляться на валовой основе или нетто-основе.)	(Могут представляться на валовой основе или нетто-основе.)
	Расходы в отношении затрат по сделке, связанных с продажей актива.	Расходы в части затрат по сделке, связанных с продажей актива.		Расходы в части затрат по сделке, связанных с продажей актива.
Процентный доход	Процентный доход, начисленный по исторической ставке, обновляемой, если актив предусматривает переменную процентную ставку.	Отражается в составе доходов и расходов, обусловленных изменением справедливой стоимости.	Отражается в составе доходов и расходов, обусловленных изменением ценности использования.	Процентный доход, начисленный по текущей ставке.
		(Может быть идентифицирован отдельно.)	(Может быть идентифицирован отдельно.)
Обесценение	Расходы, возникающие в результате того, что историческая стоимость больше не является возмещаемой.	Отражается в составе доходов и расходов, обусловленных изменением справедливой стоимости.	Отражается в составе доходов и расходов, обусловленных изменением ценности использования.	Расходы, возникающие в результате того, что текущая стоимость замещения больше не является возмещаемой.
		(Может идентифицироваться отдельно.)	(Может идентифицироваться отдельно.)
Изменения стоимости	Не признаются, кроме случаев, когда необходимо отразить обесценение.	Отражаются в составе доходов и расходов, обусловленных изменением справедливой стоимости.	Отражаются в составе доходов и расходов, обусловленных изменением ценности использования.	Доходы и расходы, отражающие влияние изменений цен (доходы от владения и убытки от владения).
	Применительно к финансовым активам - доходы и расходы, обусловленные изменением расчетных денежных потоков.
<a> В данном столбце обобщается информация, предоставляемая в случае, когда в качестве базы оценки применяется ценность использования. Однако, как отмечается в пункте 6.75, из практических соображений ценность использования может не быть приемлемой базой оценки для регулярных переоценок.
<b> Доходы или расходы могут возникнуть при первоначальном признании актива, который приобретается не на рыночных условиях.
<c> Доходы или расходы могут возникнуть, если рынок, на котором приобретается актив, отличается от рынка, который используется в качестве источника ценовой информации, применяемой при оценке справедливой стоимости этого актива.
<d> Потребление актива обычно отражается через показатель себестоимости продаж, амортизацию основных средств или амортизацию нематериальных активов.
<e> Размер полученного дохода обычно равен размеру полученного возмещения, но будет зависеть от базы оценки, используемой в отношении связанного с ним обязательства.

⇐ Предыдущая 1 2 3 456 7 8 Следующая ⇒